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【超級平臺】

陳永偉/文

最近一段時間，數(shù)字稅開始在全球范圍內(nèi)紛紛落地。繼去年年底，法國政府恢復對臉書、亞馬遜、谷歌等大型科技企業(yè)征收數(shù)字服務稅后，英國、印度也先后宣布了從今年4月1日后開征數(shù)字稅。至此，全球范圍內(nèi)已經(jīng)有46個國家宣布開始或擬開始以企業(yè)的營收和利潤為基礎(chǔ)征收數(shù)字稅。從目前的信息看，各國的數(shù)字稅包括數(shù)字服務稅、數(shù)字預提稅等多種形式，稅率在1%到15%不等。

隨著各國數(shù)字稅的紛紛出臺，關(guān)于數(shù)字稅征管問題的爭議也隨之不斷升溫。圍繞這一問題，各國展開了激烈的博弈。去年1月31日，OECD（經(jīng)合組織）公布了BEPS（BaseErosionandProfitShifting，稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移）包容性框架，成員國承諾將在年底就數(shù)字稅框架解決方案達成共識。但由于“新冠”疫情的影響，以及美國對該方案的異議，該計劃被迫推遲到了2021年。為了向美國施壓，歐盟理事會于去年7月授權(quán)各成員國從今年第一季度開始征收數(shù)字稅。與此同時，歐盟釋放了信號，表明單邊征稅并不是歐盟的優(yōu)先選擇，仍呼吁包括美國在內(nèi)的國際伙伴繼續(xù)在OECD框架內(nèi)為達成共識而努力。對于歐盟拋出的橄欖枝，美國顯然并不領(lǐng)情。去年6月，在歐盟理事會授權(quán)成員國啟動數(shù)字稅之前，美國率先對包括歐盟在內(nèi)的多個國家和國際組織的數(shù)字稅方案啟動了“301調(diào)查”。拜登繼任美國總統(tǒng)后，雖然在很多政策上采用了與特朗普政府截然不同的方案，但對于歐盟等國的數(shù)字稅，拜登政府卻延續(xù)了其抵制的思路，并在態(tài)度上表現(xiàn)得更為激烈。在美國政府利用關(guān)稅進行報復的同時，美國的公司也用自己的方式對各國進行了回應。例如，在法國宣布開征數(shù)字稅后不久，亞馬遜就宣布提高了其在法國業(yè)務的傭金比例，以此向法國政府宣示，要想征數(shù)字稅，那么受害的將首先是其本國的用戶。由此可見，目前在全球范圍內(nèi)，數(shù)字稅已經(jīng)不再是一個簡單的財稅問題，在相當程度上，它已經(jīng)成為了一項新的貿(mào)易保護工具。

那么，數(shù)字稅究竟是在怎樣的背景下產(chǎn)生的？它的推出究竟能帶來哪些好處，又會產(chǎn)生哪些副作用？作為一個稅收問題，它又是如何成為一個國際話題，引發(fā)了各國之間的爭議的？面對數(shù)字稅的到來，我國又應該采取怎樣的態(tài)度？

數(shù)字經(jīng)濟對傳統(tǒng)稅制的挑戰(zhàn)

相比于傳統(tǒng)的商品和服務，數(shù)字商品和服務具有很多鮮明的特征：

其一，它們具有很強的可塑性和可移動性。也就是說，它們的價值更新和功能調(diào)整可以很容易地在不同的地區(qū)，以不同的方式來進行。舉例來說，如果我們生產(chǎn)一本實體書，那么這本書被印刷出來之后，它的形態(tài)就已經(jīng)固定了。但如果這本書是以電子形式呈現(xiàn)的，那么只要應用某些編輯器，就可以對其進行修改。

其二，它們在生產(chǎn)和銷售上具有十分顯著的規(guī)模效應。從生產(chǎn)角度看，在數(shù)字化商品的整個產(chǎn)業(yè)鏈上，投入最大的就是研發(fā)環(huán)節(jié)，一旦研發(fā)完成，其產(chǎn)品的邊際成本就是相當?shù)偷摹＠纾粋€游戲的開發(fā)可能需要投入上億甚至幾億的成本，但一旦這個游戲被開發(fā)出來了，掛在應用商店，多一個用戶下載給游戲公司帶來的成本則幾乎是零。而從需求角度看，這些商品和服務的價值的體現(xiàn)則具有十分強的網(wǎng)絡外部性。一個人玩的游戲沒有價值，但隨著玩的人數(shù)增加，游戲?qū)τ谕婕业膬r值就會以幾何級數(shù)增加。對應的，游戲本身的價值也就會水漲船高。

其三，它們的生產(chǎn)和銷售對于數(shù)據(jù)的依賴十分強烈。和傳統(tǒng)的商品不同，無論是前期的研發(fā)，還是后期的推廣，數(shù)字商品都采用了“數(shù)據(jù)密集型”的方式。由于這個特征的存在，數(shù)據(jù)已經(jīng)成為了數(shù)字商品最為重要的投入要素之一。然而，對于數(shù)字商品的賣家而言，他們卻基本上不用為這些關(guān)鍵的要素來買單，這些數(shù)據(jù)就來自于他們的用戶。例如，一個用戶在使用社交網(wǎng)站時，他們的數(shù)據(jù)就被社交網(wǎng)站搜集，隨后社交網(wǎng)站就可以利用這些數(shù)據(jù)來為其進行畫像，并向其精準推薦相關(guān)商品。從這個意義上講，用戶本身其實既是數(shù)字商品的使用者，同時也是它們的供貨商。

其四，它們的銷售大多依賴平臺模式實現(xiàn)。和傳統(tǒng)的管道性企業(yè)不同，平臺企業(yè)為了增加銷量和利潤，往往會采用交叉補貼的方式，這就讓各種資金的流向變得和原來有很大不同。例如，現(xiàn)在大家都可以免費使用社交平臺，但不付費并不意味著沒有交易，恰恰相反，這里面的交易十分復雜——作為享受數(shù)字商品和服務的回報，用戶把自己的數(shù)據(jù)免費提供給了平臺，平臺利用這些數(shù)據(jù)制作了精準的廣告，廣告商又為此買了單。然而，這些復雜的經(jīng)濟活動，卻在一個籠統(tǒng)的“免費”外殼下被掩蓋了。

其五，提供數(shù)字商品和服務的企業(yè)逐漸產(chǎn)生了壟斷的趨勢。由于數(shù)字商品和服務的提供者大多采用了平臺模式，因此其本身就有一種趨于壟斷的動力。事實上，現(xiàn)在在全球范圍內(nèi)，大部分的數(shù)字商品和服務交易都是被以GAFA（Google、Apple、Facebook、Amazon）為代表的平臺巨頭所把持的。

由于數(shù)字商品和服務具有以上鮮明的特點，因此在傳統(tǒng)經(jīng)濟條件下發(fā)展起來的稅收就很難與之適應了。

我們知道，在稅收的設(shè)計過程中，人們通常會參考一些原則。像“中立性”（即稅收應該對各產(chǎn)業(yè)平等）、“效率性”（即稅制設(shè)計應該最小化稅收成本）、“確定性和簡化性”（即稅制的設(shè)計應該簡易透明，讓征收和繳付都得以便利），以及“公平性”（即更多收入應該多繳稅）等，都是各國在設(shè)計稅收制度時最為關(guān)注的原則。在傳統(tǒng)條件下，人們已經(jīng)摸索出了一些規(guī)則可以比較好地兼顧以上這些原則。加拿大女王大學的阿瑟·庫克菲爾德（ArthurJ.Cockfield）教授曾經(jīng)在一篇論文中總結(jié)了傳統(tǒng)稅收制度的三個規(guī)則：一是強調(diào)稅收征收的地域性，不同的地區(qū)設(shè)計不同的稅收；二是強調(diào)根據(jù)經(jīng)濟活動的類別來設(shè)置不同的稅收；三是在稅收的目標上，更強調(diào)實物，對無形物則相對忽視。由于在傳統(tǒng)經(jīng)濟條件下，商品和服務多是有形的，而且對于地理的依賴十分強烈，類別也十分清楚，因此從總體上看，這幾個規(guī)則已經(jīng)能夠很好地照顧到人們所追求的幾個原則性目標。

然而，在數(shù)字經(jīng)濟時代，以上這些規(guī)則的弊端就逐漸暴露了出來。一方面，數(shù)字商品的可塑性和可移動性就對強調(diào)地域性和經(jīng)濟活動類別的規(guī)則提出了挑戰(zhàn)。試想，如果我們直接購買某一件工藝品，那么它當然是屬于商品。但是，如果我們從網(wǎng)上邀請設(shè)計師給我們設(shè)計一個工藝品，并用數(shù)字拷貝的形式提供給我們，然后我們再找人用3D打印把工藝品打印出來。那么，最后形成的這個工藝品，究竟應該被視為是一個商品，還是應該被視為是一個設(shè)計服務，或者有多大比例應該被視為商品，多大比例被視為是服務，就成了問題。而它的生產(chǎn)地究竟應該在哪兒，也有了爭議。在這種情況下，要簡單套用傳統(tǒng)經(jīng)濟下發(fā)展起來的稅收規(guī)則就變得不那么容易了。另一方面，由于數(shù)字商品和服務多是無形的，因此在更為重視實物的傳統(tǒng)稅收框架下，很多經(jīng)濟活動將會很難被課稅。一個重要的例子是，平臺企業(yè)免費使用了用戶的數(shù)據(jù)，這相當于以低價的手法獲得了原料，但類似的活動并不能在稅收上得到對應的表現(xiàn)。

隨著傳統(tǒng)的稅收設(shè)計規(guī)則在數(shù)字經(jīng)濟時代越來越變得捉襟見肘，如果不對稅制進行對應的修改，則不僅人們追求的稅收原則難以得到落實，還會衍生出很多經(jīng)濟和社會問題。

首先就是BEPS，也就是所謂的“稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移”（BaseErosionandProfitShifting）問題。顧名思義，這指的就是從事跨國經(jīng)營的企業(yè)利用國際稅收規(guī)則的差異和監(jiān)管漏洞，人為地把利潤從高稅率的地區(qū)轉(zhuǎn)移到低稅率的地區(qū)，從而實現(xiàn)最大可能的避稅。從國家的角度看，這是對其稅基的一個重大侵蝕。OECD曾經(jīng)做過一個估計，在全球范圍內(nèi)，每年大約有4%到10%的企業(yè)所得稅會因跨境逃稅而流失，由此造成的稅收損失總量約在1000億美元到2400億美元之間。

由于數(shù)字化商品和服務具有前面所說到的特點，因此它們越來越成為了BEPS問題的重要來源。在現(xiàn)實中，像谷歌、亞馬遜、臉書、蘋果這樣的大型科技企業(yè)都會根據(jù)各國的稅收制度差異仔細地調(diào)整自己的產(chǎn)業(yè)鏈布局，從而可以規(guī)避相當大的一部分稅收。目前，美國的互聯(lián)網(wǎng)用戶只占全世界的11%，但其數(shù)字經(jīng)濟的體量則占到了全世界的37%，這固然有美國自身力量強大的因素，但大型數(shù)字企業(yè)通過利潤轉(zhuǎn)移來避稅，從而讓自己獲得超速發(fā)展可能也是造成這一現(xiàn)象的一個重要原因。

其次是數(shù)字經(jīng)濟部門和實體經(jīng)濟部門的稅收負擔差異。在相當程度上，這個問題是由BEPS問題衍生出來的。通過對產(chǎn)業(yè)鏈地域布局的調(diào)整，數(shù)字部門的企業(yè)往往可以把自己面臨的實際稅率壓縮到一個很低的程度。而相比之下，實體經(jīng)濟部門，例如制造業(yè)廠商在調(diào)整產(chǎn)業(yè)鏈布局時面臨的約束則會更多，難度也會更大，因而它們通過這一方法來規(guī)避稅收的能力也就較弱。歐盟委員會曾經(jīng)公布過一個數(shù)據(jù)：在歐洲，傳統(tǒng)企業(yè)需要繳納的有效稅率約為23%，而對比之下，大型科技企業(yè)所面臨的有效稅率則僅為9.5%。顯然，這種稅收負擔上的巨大差別有違稅收中立，難言公平。不僅如此，它還會在經(jīng)濟上誘導更多原本從事實體經(jīng)濟活動的企業(yè)轉(zhuǎn)而從事數(shù)字經(jīng)濟，從而造成數(shù)字經(jīng)濟單方面過剩，整個經(jīng)濟體就可能出現(xiàn)“脫實向虛”、“產(chǎn)業(yè)空心化”等問題。

再次是財富分配的惡化。相比于傳統(tǒng)的經(jīng)濟形式，數(shù)字經(jīng)濟本身在增長速度方面就比較快。僅此一項特點，就會導致其獲取的財富份額在國民經(jīng)濟中的比重不斷提高。因此，為了保證數(shù)字經(jīng)濟和傳統(tǒng)經(jīng)濟的平衡發(fā)展，本就應該讓兩者的稅負持平，或者讓數(shù)字部門負擔略高一些的稅負。而在現(xiàn)在這種數(shù)字部門稅率低于傳統(tǒng)部門的情形之下，數(shù)字經(jīng)濟和傳統(tǒng)經(jīng)濟的發(fā)展差距就不僅不會縮小，反而會不斷地增大。顯然，這會加大財富在不同部門之間分配的不平衡。

最后是平臺的壟斷化。如前所述，相比于傳統(tǒng)的經(jīng)濟組織形式，平臺模式本身就具有更強的擴張性。如果在對于平臺的主要業(yè)務——數(shù)字商品和服務上，進一步給予事實上的優(yōu)惠，那么這種擴張的傾向性就會更加明顯。由此會產(chǎn)生兩個方面的效應：一方面，它會大幅提升平臺企業(yè)本身的效率；但另一方面，它也可能對競爭產(chǎn)生排擠，對于消費者福利造成損害。這里需要指出的是，由于世界上的大多數(shù)國家并沒有屬于自己的大型科技企業(yè)，因此它們并不能從第一種效應中獲益，但卻都需要為第二種效應買單。

關(guān)于數(shù)字稅的爭議

正是考慮到了傳統(tǒng)的稅收框架在數(shù)字經(jīng)濟條件下很難適用，因而數(shù)字稅的構(gòu)思才得以橫空出世。在數(shù)字稅的支持者看來，前面我們所指出的很多問題都可以通過數(shù)字稅的征收來解決或者部分解決：

首先，數(shù)字稅的開征將有助于解決BEPS問題。我們知道，BEPS問題之所以會存在，從本質(zhì)上是由于傳統(tǒng)稅制下對于地域性強調(diào)的一個結(jié)果。在多數(shù)國家原有的稅收制度中，只有當企業(yè)在本國社會常設(shè)機構(gòu)時，國家才能對這個企業(yè)進行征稅。這種傳統(tǒng)規(guī)則使得很多產(chǎn)生實際經(jīng)濟活動的國家和地區(qū)都不能對這些活動進行征稅。例如，臉書在世界上的大多數(shù)國家都有業(yè)務，但僅在少數(shù)幾個國家設(shè)立了常設(shè)機構(gòu)，因此在傳統(tǒng)的原則之下，大多數(shù)國家都無法對臉書進行征稅。面對這種情況，如果開征數(shù)字稅，根據(jù)相關(guān)經(jīng)濟活動的發(fā)生地點和規(guī)模來征收稅收，則可以在相當程度上遏制BEPS問題的產(chǎn)生。

其次，數(shù)字稅的開征有利于拉平數(shù)字部門和傳統(tǒng)部門在稅負上的差異。通過前面的討論，我們已經(jīng)知道，很多數(shù)字企業(yè)都利用了傳統(tǒng)稅制的不足而規(guī)避稅收。而數(shù)字稅的開征將在相當程度上能夠補上這個漏洞，扭轉(zhuǎn)部門之間稅率不平衡的現(xiàn)象。對應的，由于稅率差別所導致的“脫實向虛”、“產(chǎn)業(yè)空心化”等問題也就可以得到一定的遏制。

再次，數(shù)字稅的開征可以對信息的使用提供一定的補償，并在一定條件下起到調(diào)節(jié)財富分配的作用。數(shù)字企業(yè)對于用戶的信息進行免費的使用，是其高利潤的一個重要來源，也是導致財富向這些企業(yè)的所有者集中的一個重要原因。然而在現(xiàn)有的稅制下，人們很難對這一現(xiàn)象進行調(diào)節(jié)。而一旦數(shù)字稅開征，這個問題就可以得到比較好的緩解。

最后，數(shù)字稅對于平臺企業(yè)，尤其是跨國平臺的壟斷也可以起到一定的遏制作用。這個效應在歐洲等沒有大型數(shù)字企業(yè)的國家和地區(qū)體現(xiàn)的是尤其明顯。

不過，也有一些人對于數(shù)字稅的開征提出了質(zhì)疑。和數(shù)字稅的支持者一樣，他們也列出了很多反對數(shù)字稅的理由：

首先，由于數(shù)字企業(yè)事實上具有很強的稅收轉(zhuǎn)嫁能力，因此數(shù)字稅的征收不能達到對企業(yè)課稅的目標，只會對消費者造成損害。學過微觀經(jīng)濟學的朋友大多知道這樣一個結(jié)論：如果政府要征收一筆從量稅，那么不管這筆稅收原來是針對企業(yè)開征的，還是針對消費者開征的，最后稅負在企業(yè)與消費者之間的分攤比例只取決于供給曲線和需求曲線之間的彈性對比。如果消費者的需求是沒有彈性的，那么即使是針對企業(yè)的稅收，最后也會落到消費者頭上。對于一般的稅收，盡管結(jié)論沒有這么精致，但大致上也差不多。由于在現(xiàn)實中，消費者對于很多數(shù)字商品和服務（例如社交軟件）的需求彈性非常小，因此如果開征數(shù)字稅，這些稅收就很可能落到他們身上。法國的一項研究表明，如果對大型平臺企業(yè)開征數(shù)字稅，55%的稅負會由消費者承擔，40%的稅收會被使用平臺的企業(yè)承擔，僅有5%的稅負會落到原來的征稅目標——大型平臺企業(yè)身上。

其次，數(shù)字稅可能造成不必要征稅、重復征稅，從而違反稅收中立原則。從目前各國推出的方案來看，不少國家的數(shù)字稅是針對交易活動征收的，有相應的活動就要征稅。在一些人看來，這一方面會造成不必要的征稅，例如用戶免費提供數(shù)據(jù)，免費使用服務，其實是一種“以物易物”，以此來作為征稅依據(jù)的理論并不充分；另一方面，由于數(shù)字企業(yè)已經(jīng)繳納了所得稅等其他稅收，因此再要求其對于交易繳稅，似乎就有重復納稅之嫌了。

再次，數(shù)字稅的開征也增大了征稅和合規(guī)成本。相比于傳統(tǒng)的稅收，數(shù)字稅的征繳難度顯然要高得多，由此會產(chǎn)生極為巨大的成本。顯然，這并不符合稅收的效率原則。

當然，相對于以上理由，反對數(shù)字稅的一個更重要理由是其對于數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展以及國際競爭力的損害——當然，持有這一觀點的，主要是以美國為代表的數(shù)字經(jīng)濟實力雄厚的國家。對于這樣的國家來講，數(shù)字經(jīng)濟和數(shù)字貿(mào)易是其國際競爭力的一個重要來源。本國的數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展越好，其國際競爭力就越強。因此，如果別國對其開征數(shù)字稅，就意味著對其競爭優(yōu)勢進行直接的打擊，這顯然會對其國家利益造成比較大的傷害。事實上，正是由于這個原因，才導致了美國在數(shù)字稅問題上采取了和歐洲截然相反的態(tài)度，甚至不惜以“301調(diào)查”以及報復性關(guān)稅的方式來對別國的數(shù)字稅進行回擊。

我國應該如何應對數(shù)字稅

當前，我國已經(jīng)是僅次于美國的世界第二大數(shù)字經(jīng)濟國家。在國內(nèi)，一大批數(shù)字經(jīng)濟企業(yè)獲得了蓬勃的發(fā)展，但與此同時，數(shù)字經(jīng)濟與傳統(tǒng)經(jīng)濟之間的矛盾也凸顯了出來；在國際上，一批具有相當競爭力的中國數(shù)字經(jīng)濟企業(yè)已經(jīng)積極參與到了國際競爭當中，但同時也遭遇到了某些國家的關(guān)稅或其他政策壁壘。在這樣的背景下，加強對各國數(shù)字稅實踐的研究，并考慮制定并適時推出中國自己的數(shù)字稅，已經(jīng)成為了當務之急。

在對他國的數(shù)字稅進行研究的同時，我們除了應當關(guān)注其作為稅收政策的一般效應，評估其是否可以解決數(shù)字經(jīng)濟興起后產(chǎn)生的問題，是否有助于稅收的基本原則得到實現(xiàn)外，還應該重點評估這些政策對于中國企業(yè)的國際競爭帶來的影響。作為數(shù)字經(jīng)濟大國，中國已經(jīng)有了相當數(shù)量的數(shù)字商品和服務出口，因此各國的數(shù)字稅顯然會對中國企業(yè)的國際競爭產(chǎn)生影響。這些影響究竟有多大？我們首先應該做到心中有數(shù)，才能進一步地對于某些國家利用這一新型貿(mào)易壁壘的做法進行反制。除此之外，我們還應該評估數(shù)字稅對于我國產(chǎn)生的一些其他影響。例如，一些國家提出了以IP地址來觀察經(jīng)濟活動的范圍，借以作為征稅依據(jù)的方案。這樣的征稅方式是否會對我國用戶的隱私、國家安全產(chǎn)生影響，這些都要研究清楚。

在對于我國數(shù)字稅的設(shè)計上，則應該采取更為審慎的態(tài)度。對于幾個重要問題，一定要處理好：

第一，要對數(shù)字稅的征收路徑做好規(guī)劃。我國的數(shù)字稅到底怎么征，是以新的獨立稅收的形式，還是在舊有的稅制基礎(chǔ)上進行修改？這個問題必須要想明白。在研究的過程中，應當對稅收的基本原則進行兼顧，既不能對該收的稅漏收，也不能為了征稅而把稅制弄得過于復雜，從而讓稅制變得沒有效率。

第二，要對數(shù)字經(jīng)濟和傳統(tǒng)經(jīng)濟的發(fā)展做好平衡。在數(shù)字稅的背后，一個十分重要的問題是如何看待數(shù)字經(jīng)濟在未來的作用。從現(xiàn)在的趨勢看，數(shù)字經(jīng)濟在未來一段時間內(nèi)的作用可能會越來越重要，其對于經(jīng)濟增長，以及國際競爭力的貢獻將會越來越大。因此，在設(shè)計數(shù)字稅的過程中，除了要考慮與傳統(tǒng)經(jīng)濟部門之間的平衡外，也應該適度考慮對于數(shù)字經(jīng)濟的鼓勵。尤其是對于數(shù)字經(jīng)濟部門的創(chuàng)新和研發(fā)活動，可以考慮以稅收優(yōu)惠的形式來予以鼓勵。

第三，要考慮好數(shù)字稅對于中國國際競爭力的影響，要積極參與國際多邊稅收的制定談判。從目前國際上的實踐看，雖然在名義上，多數(shù)國家的數(shù)字稅都是針對所有數(shù)字經(jīng)濟企業(yè)的，但由于大多數(shù)國家都沒有自己的大型科技企業(yè)，因此事實上這些國家的數(shù)字稅在更大程度上就成為了針對他國數(shù)字商品和貿(mào)易的新型貿(mào)易壁壘。正是基于這一特點，一些國家可以沒有顧及地把數(shù)字稅的稅率體到一個很高的水平。顯然，相比于這些國家，中國有著很多的不同。由于中國本身就有很多大型的數(shù)字企業(yè)，它們對數(shù)字商品的出口很多，而相比之下，以GAFA為代表的外國數(shù)字企業(yè)在中國的業(yè)務份額則相對較小。在這種背景下，如果簡單效防某些國家的做法，制定一個很高的數(shù)字稅率，那么就很可能對我國的國際競爭力產(chǎn)生負面影響。

當然，在涉及國際競爭的時候，考慮到國與國之間的稅收協(xié)調(diào)一定是十分必要的。考慮到這點，我國在設(shè)計數(shù)字稅的時候，不僅應該考慮本國的情況，還應該積極參與到與其他國家的談判中去，爭取在與他國的談判博弈中，為我國數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展爭取到一個更好的國際環(huán)境。